De flesta funderar på vad som är skattepliktigt – men minst lika viktig är frågan om när en inkomst ska beskattas. Beskattningstidpunkten kan få direkta konsekvenser för kassaflödet och komma som en obehaglig överraskning om man inte planerat för den, oavsett om det handlar om en privatperson eller ett företag.
Den här artikeln ger en grundläggande genomgång av beskattningstidpunkten med fokus på inkomstslaget tjänst. Framställningen utgår från huvudreglerna – vid konkreta frågor bör du alltid rådfråga en skattejurist. Vi har även separata artiklar om beskattningstidpunkten i inkomstslagen näringsverksamhet och kapital.
Allmänt om beskattningstidpunkt tjänst
Grundregeln för när beskattning sker i inkomstslaget tjänst är tydlig: du beskattas när du kan disponera över inkomsten eller på annat sätt ta del av den (10 kap. 8 § inkomstskattelagen). Det är uttrycket för kontantprincipen, som knyter beskattningen till den faktiska utbetalningen snarare än till när inkomsten tjänades in. Vid lön – den vanligaste inkomsten i detta inkomstslag – infaller skattskyldigheten alltså den dag lönen betalas ut.
Att disponera innebär dock mer än att faktiskt ta emot en betalning. Har du haft en reell möjlighet att uppbära inkomsten men frivilligt valt att avstå, anses du ändå ha disponerat över den – och beskattas därefter. Du kan alltså inte be din arbetsgivare att förvalta din lön i syfte att skjuta upp skatten. Det finns ett viktigt undantag för vinstandelsstiftelser, som vuxit fram ur praxis (RÅ 2000 ref. 4). För att undantaget ska gälla krävs att arbetstagaren i god tid – innan utbetalningstidpunkten – valt att låta arbetsgivaren förvalta medlen, samt att lönen inte kan lyftas under en viss period framöver. Brister något av dessa rekvisit beskattas arbetstagaren som om inkomsten hade betalats ut i normal ordning, oavsett att medlen rent faktiskt förvaltas av arbetsgivaren (RÅ 2008 ref. 20).
Inkomstslaget tjänst är bredare än vad många tror. Enligt 10 kap. 1–4 §§ inkomstskattelagen omfattar begreppet tjänst även inkomst på grund av uppdrag och annan inkomstgivande verksamhet av varaktig eller tillfällig natur. Hit räknas även pension, livränta och engångsersättning för personskada. Det kan vara lättare att definiera inkomstslaget negativt: utanför faller inkomst av näringsverksamhet, inkomst av kapital, inkomster undantagna enligt 8 kap. inkomstskattelagen samt uttryckliga undantag i 10 kap. 4 § samma lag. Eftersom tjänst är subsidiärt till både näringsverksamhet och kapital – men ändå fångar upp en stor mängd inkomster – brukar det i skatterättsliga sammanhang kallas för slasktratten. Beteckningen är träffande.
Vissa svåra fall
Även om kontantprincipen är enkel att formulera kan den vara svår att tillämpa i gränsfall. En central fråga är vad det egentligen innebär att inkomsten kan disponeras eller tas del av på annat sätt. Det rättsfallet som tydligast illustrerar problematiken är RÅ 1962 ref. 46.
I målet hade fader Gunnar – en rikskänd profil under tidigt 1960-tal – föreläst och skrivit böcker för den ideella organisationen Gratia Dei. Enligt avtal skulle ersättningen inte betalas till honom personligen utan direkt till den stiftelse han verkade inom. Frågan var om fader Gunnar ändå skulle anses ha mottagit inkomsten. Högsta förvaltningsdomstolen (HFD) slog fast att upplägget inte befriade honom från skatteplikt: ersättningen ansågs ha kommit honom till godo i och med att han själv bestämt vart pengarna skulle gå. Ur detta avgörande formulerades fader Gunnar-principen – att man kan anses uppbära en inkomst även när adressaten är någon annan än en själv.
Samma tankegång återkommer i modern praxis utan att principen nödvändigtvis nämns vid namn. I RÅ 1996 ref. 16 ägde en person hälften av ett bolag som leasade en bil. När leasingperioden löpte ut såldes bilen till underpris till personens sambo. HFD ansåg att personen skulle beskattas för rabatten – det faktum att det var sambon som stod som köpare saknade betydelse, eftersom personen själv hade beskattats för rabatten om han köpt bilen direkt. Fördelen ansågs alltså ha passerat genom honom.